Jsme nad Unií? Nejsme nad Unií? |
Nikdy nebylo snadné zpracovat správnou metodiku pro zdanění cestovních kanceláří. Situace se zásadně změnila se vstupem České republiky do Evropské unie, kdy začal platit nový zákon o DPH. Nejenže skrýval mnoho nejasností, ale největším problémem asi bylo, že si většina daňových subjektů neuvědomila dopad Šesté směrnice a judikatury Evropského soudního dvora, dále jen „ESD“ do tuzemského práva.
Šestá směrnice upravuje v zemích EU zákon o DPH a měla by být v zemích EU garantem toho, že ve všech zemích budou mít stejný zákon o DPH, a nebude tak docházet k tomu, že jedno zdanitelné plnění je zdaněno ve dvou zemích, což se nám zejména nelíbí, nebo naopak není zdaněno nikde, což je věc, která nám zpravidla zase až tak moc nevadí. Použití slov „měla by“ je na místě, neboť zákony v jednotlivých zemích shodné nejsou. Je tak tomu z několika důvodů. Prvním z nich je, že si členské státy vyjednaly přechodné, či trvalé výjimky, přičemž to je ta lepší varianta. Dále dochází k tomu, že směrnice nebyla vhodně přeložena, přičemž se může jednat jak o chybný překlad již mezi jazykovými mutacemi směrnice, nebo o překlad do českého jazyka. A posledním problémem je nesprávná implementace a transpozice překladu do českého práva. Bylo by naivní se domnívat, že v ostatních členských státech je situace lepší a můj osobní názor je ten, že jsme na tom dokonce lépe. Zvláštní režim pro cestovní kanceláře měl zjednodušit celou problematiku, ale tím, že jde o výjimku, došlo k tomu, že se jedná o nejasné ustanovení, jehož aplikace činí v praxi často potíže.
Typickým příkladem, kdy členské státy zatím nezaujaly shodné stanovisko, je místo zdanitelného plnění u ubytování. Obecně je v zákoně stanoveno, že ubytování se řídí místem, kde má osoba poskytující službu sídlo nebo místo podnikání. V zákoně nalezneme výjimky, kdy např. u nemovitostí je místem zdanitelného plnění místo, kde se nemovitost nachází. A máme hned první problém vedoucí napříč celou Evropou, a to určit, zda ubytování je služba spojená s nemovitostí či nikoliv. Některé členské státy zaujaly názor, že se jedná o službu spojenou s nemovitostí, jiné členské státy se k tomu nevyjádřily. O jak složitou problematiku se jedná, lze dokladovat na faktu, že Ministerstvo financí ČR v loňském roce na Koordinačním výboru mezi MF ČR a Komorou daňových poradců ČR zaujalo názor, že se nejedná o službu spojenou s nemovitostí, ale aniž by byl změněn zákon, již v lednu změnilo názor a na svých stránkách uvedlo, že ubytování je službou spojenou s nemovitostí.
O tom, že ne všechno lze vyčíst ze Šesté direktivy, zase vypovídá spor C-163/91 z Holandska, kdy ESD konstatoval, že zvláštní režim pro cestovní kanceláře je nutno použít i u subjektů, které pouze zajišťují samotné ubytování. Ačkoli to nelze z Šesté směrnice vyčíst, ESD rozhodl, že i na tuto činnost se vztahuje zvláštní režim. Takže i jedna služba se stává cestovní službou. Zřejmě pod vlivem tohoto judikátu se dostal do našeho zákona dodatek, kdy cestovní služba je i jedna nakoupená služba cestovního ruchu, pokud se jedná o dopravu nebo ubytování. ESD však rozhodl pouze v případě ubytování a otázka dopravy tedy zůstává nejasná. Podle českého zákona by dopravce, který zajistí posilový spoj od jiného dopravce, měl použít zvláštní režim, a to včetně toho, že na daňovém dokladu nesmí vyčíslit daň. Na to, jak je situace paradoxní, přijdeme až v okamžiku, kdy si představíme, že tento režim by měly používat i dopravní podniky, pro které jezdí jiní dopravci některé linky.
Jeden z velkých problémů nám však vzniká u zájezdů, které jsou pořádány do tzv. třetích zemí, tj. zemí, které nejsou v Evropské unii, tedy např. Chorvatsko, Švýcarsko, USA a další. Zdanění přirážky cestovní kanceláře je potom zdaněno jenom v poměru, ve kterém jsou poskytnuty služby v EU, oproti ostatním službám.
Do 1. 1. 2005 byl český zákon v drobném rozporu s 6D, protože bylo důležité, jaké služby byly poskytnuty mimo území EU, a nikoli zda byly služby poskytnuty ve třetí zemi. Roli to hrálo zejména při zájezdech, u kterých vedla letecká přeprava z velké části nad mořem. Takové služby byly sice podle 6D poskytnuty mimo území EU, ale podle ZDPH platného v té době nebyly poskytnuty na území třetí země, což značně zkreslovalo vzájemný poměr služeb.
V případě autobusové dopravy tento problém není tak závažný, neboť lze vycházet z ujetých kilometrů, což ostatně potvrdilo i MF ČR na svém serveru dne 18. 2. 2005.
Problémy však nastávají při letecké přepravě, kdy nám schází pohled na tachograf, podle kterého bychom určili, kolik kilometrů bylo na území EU a kolik mimo EU. Navíc letadla létají v předem vytyčených leteckých koridorech a je nemožné zjistit, kudy letadlo skutečně letělo a kde ve skutečnosti překročilo hranice. Jako jediná možná se jeví varianta, že pro výpočet trasy se bude brát přímá úsečka promítnutá do mapy s koncovými body na letištích, mezi kterými probíhá doprava.
MF ČR k tomu však vydalo na svém serveru pokyn, ale já osobně bych si podle tohoto pokynu netroufl postupovat. Z pokynu cituji:
V případě, že cestovní služba zahrnuje nakoupenou leteckou přepravu s místem určení do třetí země, považuje se celá letecká přeprava do třetí země včetně zpáteční přepravy za poskytnutou mimo území Evropského společenství.
Pro daný závěr však chybí v zákoně jakákoliv opora, a tak se můžeme pouze dohadovat, co k němu mohlo vést. Samotný fakt, že mne pasová kontrola v Ruzyni odbaví, ještě neznamená, že bych se ocitnul mimo území EU. Samotný fakt, že letecká doprava je ve všech státech EU osvobozena, také nemůže být podkladem pro toto rozhodnutí, stejně jako fakt, že z hlediska zákona o cestovních náhradách je toto místo místem, kde překračuji hranice. Všimněme si však, že příklad je již uveden správně, neboť zde je již uvedena podmínka, že „služby jsou poskytovány ve třetí zemi, včetně letecké přepravy“. Je zde tedy popsán příklad, kdy letadlo bude odlétat do Mexika např. z Afriky.
Jako podstatný argument, že i u letecké přepravy musím rozlišovat, nad jakým územím letí, je judikát ESD C-30/89 Commission of the European Communities proti Francouzské republice. Francie osvobozovala při cestě mezi Francií a Korsikou část přepravy v mezinárodním prostoru. Komise tento způsob zdanění napadla, neboť se jednalo podle jejich názoru o vnitrostátní přepravu. ESD však nedal Komisi za pravdu a rozhodl, že její názor nemá oporu v 6D. Z tohoto judikátu tedy lze učinit závěr, že místo zdanitelného plnění musíme posuzovat podle toho, v jakém, resp. nad jakým územím se vlastní doprava provádí.
Navíc Poradní výbor pro DPH dne 10. a 11. dubna zkonstatoval, že je extrémně těžké určit v praxi různé části přeletěného území kvůli četnosti změn v leteckých cestách. Německá vláda z toho vyvodila, že proto je čl. 26 6D neplatný, nebo nepoužitelný. Proto se dostala do sporu s Komisí, a ESD ve svém judikátu C – 74/91 zkonstatoval, že Německo porušilo tuto směrnici. Jinými slovy lze zkonstatovat, že i ESD zastává názor, že je nutno rozlišovat, nad jakým územím letadlo letí, i když nespecifikuje jak.
Jestliže tedy v ZDPH máme definováno, že musíme zjistit poměrnou část služeb poskytnutých v EU, jestliže z judikátů ESD lze vysledovat, že je u dopravy nutno rozlišovat, nad jakým územím, resp. v jakých vodách se odehrává, a jestliže víme, že Německo takto nepostupovalo a svůj spor u soudu prohrálo, tak považuji osvobození celé cestovní služby, u níž se část letecké přepravy odehrává nad územím EU, za neobhajitelné, protože jediný argument pro tento postup je ten, že na webových stranách MF ČR je uveřejněno nepodepsané stanovisko, že taková cestovní služba je osvobozena.
Z několika popsaných problémů je zřejmé, že zdanění cestovních kanceláří ještě dlouho nebude snadnou záležitostí, a proto přeji všem hodně štěstí a úspěchů při zvolení té správné cesty.
Ing. Jan Rambousek
Foto: Petr Manuel Ulrych
Druhé, aktuální vydání publikace Cestovní kanceláře a daně autora Jana Rambouska věnované daňové problematice v cestovním ruchu vyjde v říjnu 2005 v nakladatelství ASPI – můžete si ji objednat na adrese www.aspi.cz
Informace o semináři zaměřeném na problematiku dani v cestovním ruchu, který se koná 18. 10. 2005, naleznete na adresewww.rambousek.cz